贾康：2018年个税改革评说及未来财税改革方向

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作者:康佳，全国政协委员，CPPCC经济委员会委员，华夏新供给经济研究所首任所长。

一、2018年个人所得税改革简评

2018年6月19日，备受社会各界关注的中国直接税改革中的个人所得税改革公布:财政部部长刘坤受国务院第三届全国人民代表大会常务委员会委托，解释《中华人民共和国个人所得税法修正案(草案)》。根据这一解释，全国人民代表大会即将审议的税收修正案，不仅将根据社会需求提高起征点，而且将这一设计纳入“逐步建立综合与分类相结合的个人所得税制度”的总体考虑之中，这一点中央委员会多年来一直强调，最近习近平总书记也再次强调。随后，经过全国人民代表大会的修改程序，2018年8月31日，第十三届全国人民代表大会常务委员会第五次会议表决通过了《关于修改〈个人所得税法〉的决定》。根据该决定，新法将于2019年1月1日实施。此外，从2018年10月1日起，一些政策将首先实施，比如将“起征点”提高到每月5000元。

如果对此次税收调整的主要内容进行总结，可以具体提到:

(1)完善纳税人法规，借鉴国际经验，界定居民个人和非居民个人的概念，调整非居民认定标准，从是否在中国居住满一年调整为是否居住满183天，扩大了中国的税收管辖权。

(2)将应税所得在原税种中划分为11类，实行不同的征收方式，改为对部分劳动收入实行综合征税(具体来说，将工资薪金、劳动报酬、稿酬和版税四项收入定义为综合收入)，并使用统一的超额累进税率。因此，居民个人改为按年计算个人所得税，而非居民按月或分项计算。这表明，经过多年讨论的“综合与分类”改革方向终于迈出了实质性的步伐。

(3)优化和调整税率结构，降低3%、10%和20%税率的纳税人和部分25%税率的纳税人的税负，中等收入水平以下社会成员的税负将更加明显；适用30%、35%和45%税率的纳税人的税收负担保持不变——因为前面四个等级的适用税率的税收负担减少，所以从工资收入来看，边际税率最高的纳税人的税收负担也将减少。但是，如果考虑其他收入合并后的综合征收，则必须具体分析情况:原来在个人和家庭总收入中占很大比例的纳税人，在报酬和劳动收入方面(主要是“高级”的一部分)同时，营业收入的五级超额累进税率保持不变，但最高一级税率的下限从10万元提高到50万元，明显减轻了个体工商户和承包商的实际税负。

(4)综合收益的基本成本扣除标准(所谓“门槛”)拟为每月5000元(每年60000元)。这一点，再加上之前的税率调整措施，将非常有利于降低中低收入群体的实际税负。

(5)增加了儿童教育和继续教育费用、重病医疗费用、赡养老人费用、住房贷款利息费用和住房租金的特别扣除。这种改进有着多年来社会激烈争论的认知基础，也是符合国际惯例的改进。这将明显提高我国税收调整的差异化、针对性和合理化，有利于税收制度的公平。

此外，增加了反避税条款，有利于依法加强税收管理。

总之，我国税法的修改最终朝着综合与分类相结合的大方向迈出了实质性的步伐，这是一项来之不易的改革措施。当然，从长远来看，应该认为这只是一个分阶段的进展。“综合”仅包括以工资收入为基础的劳动收入，如报酬和劳务，不包括金融资产计息等非劳动收入。这是本轮改革计划在各种约束条件下的局限和遗憾(在全国人大审议期间，对劳动报酬和讲座收入增加了适当的优惠，并在税基中纳入了折扣)。今后，有必要进一步探讨如何减少本轮“整合”劳动收入方案带来的劳动收入税收歧视，以体现对知识价值和党的知识政策的肯定，缓解一些高科技企业“留住高端人才”日益增加的困难，减轻他们可能增加的“就业成本”负担。

二、未来中国财税改革的思路和重点

在“五位一体”的总体布局和“四个全面”的顶层设计框架下，结合金融改革与发展中“以问题为导向”的体制机制创新，打造“现代金融体系”的金融体制改革，将是全面深化改革的关键。为服务于国家治理的现代化取向，深化构建和完善现代市场体系的改革，我们认为，完善分税制财政体制的总体改革思路应该是:在合理定位和实现各级政府职能转变的前提下，在“大系统”取向下，匹配政府层级扁平化和政府机构一体化、简单化，建立“扁平化”的财政层级框架，合理划分中央、省、市、县三级的权责和支出责任。完善转移支付制度，按照“一级政权、一级行政权力、一级财权、一级税基、一级预算、一级产权、一级债权”的原则，协调支持中央和省级自上而下的转移支付和必要合理的辅助性横向转移支付，建立与市场经济体制的财权和行政权相适应、财力和支出责任相匹配的财税体制；深化预算管理体制改革，全面实施绩效管理；推进“调整结构、优化功能”的税制改革，加快地方税制建设，逐步提高直接税比重，降低间接税比重。其中，税制改革应特别注意以下几个方面:

(1)继续推进结构性减税，逐步降低间接税比重，提高直接税比重

我们要继续推进结构性减税，但要逐步完善财产税和资本所得税，逐步提高直接税的比重。财政政策更加积极。我们不应简单地提高赤字率和公共部门的债务，而应把握结构性减税和合理增税，如环境治理中“费改税”负担合理转移后通过加强征管形成的局面。如前所述，个人所得税的“综合征收”机制和税率的结构调整方案，在高端人群增税方面，主要增加了中高端专家、知识分子和科学家的劳动收入，而不是以资本收入为主要因素的高收入人群，这可能会产生负面影响。因此，下一步应该是在深化个人所得税改革中逐步完善资本利得税。要降低间接税的比重，可以先降低最大的税种增值税的标准税率，然后将其中的两个税率合并为一个。此外，企业所得税的税率也可以适当降低，企业R&D投资的所得税基数可以进一步放宽和扣除。事实上，减税政策与直接税制度改革的联系和结合是密不可分的。后一个过程可能漫长而艰难。首先要立法，让社会各界在立法过程中尽可能充分表达意见，经过理性和认真的讨论，形成房产税、遗产税等改革方案。

(2)加快改革措施，减轻税外负担

除了税收负担之外，企业还面临其他制度成本，这些成本只能通过结合困难的改革来降低，包括:

五险一金比例过高，多年来仅达到省级统筹水平。许多地方社保基金积累了更多的资金，而其他省份已经在赶时间。如果社会保障“五险一金”，首先是基本养老保障基金，可以由全社会协调提高互助和互助能力，支付标准可以降低，从而减轻支付负担。与“十二五”和“十三五”规划的要求相比，中央政府近期开始推进地方政府间的调整，应积极争取尽快实现全社会统筹的新局面。

有审批权的单位不愿意放权，但行政性收费太多。目前，我国的行政给付模式非常复杂，数百项行政收费以文件为依据，这也是腐败的潜在源头。因此，必须依靠最高决策层下定决心，突破利益的障碍，才能真正解决问题。三中全会提前召开后，今年“两会”上减少机构数量、审批权限、收费权限的政治决心十分明确。然而，如何应对相关的“焚香”式改革，优化政策执行，是我们面临的一个挑战。

近年来，“懒惰政治”的不作为有所增加。“八项规定”出台后，公开腐败减少，但懒惰政治和更多的隐藏手段也出现了，这增加了企业的时间成本。这个问题迫切需要通过支持改革来解决。简单地说，减税不能在这方面产生预期的结果。

土地使用、融资和物流成本很高。降低这些成本需要改革，根据中国的具体国情设计合理的新机制。例如，中美两国在资源禀赋上存在差异，所以我们不应该简单地参照美国的低电价体系，而应该更多地借鉴欧洲国家的经验，设计一个与中高电价和高油价相匹配的碳税体系。

(3)完善直接税制度建设，更好地发挥税收调节收入分配的功能

首先，完善个人所得税。从科学、公平的税收设计角度看，从长远来看，除资本收益外，所有个人收入都应纳入综合征税范围。纳入综合范围的收入实行累进税率，坚持低税率下、高税率上的原则，体现了扩大纳税人覆盖面、高收入人群多缴税款的原则。应降低最高边际税率以降低税率等级。下一步，我们可以考虑把现时的税率降低至5个等级，分别是3%、8%、15%、25%和30%。继续优化差别化生活费特别扣除制度。此外，加强税源监控和税收征管，继续推进和优化申报制度。为使其更好地发挥作用，需要一系列配套制度改革，如建立永久性的纳税人单一税号制度、推行资产实名制、建立财产申报制度、建立收入监控制度、实现税务与银行及其他金融机构、企业、海关之间的信息共享等。

二是加快立法，在全国范围内及时推进房产税改革。房产税直接关系到人民的财产。十一届三中全会提出的加快房产税立法、及时推进改革的指导精神应该得到克服和落实。与税收法定原则相对应，制度设计应该有利于体现我国现阶段房产税的公平性及其可行性。建立共识，首先建立基本框架。住房保有税制改革需要协调房地产税费制度，整合当前房地产开发和流通中涉及的多种税费，改变目前强调流通税而忽视保有税的做法。

第三，推进费改税，开征社会保障税。实行社会保险费改税，开征社会保障税，不仅有助于更好地筹集社会保障资金，降低征收成本，而且有助于建立一个集征收、支出、管理、监督于一体、相互制约的社会保障资金监管体系，提高社会保障资金的筹集和使用效率。建议分两步将社会保险费转化为税收。第一步，在2018年税务机关征收全国社会保险费的基础上，对原社会保险机构和人员进行妥善安置，可以借鉴成品油消费税改革中原交通部道路养路费征收机构和人员的处理方法。第二步是适时将社会保险费改为税收，开征社会保障税。社会保险费由税务机关统一征收后，经过一段时间的运行，我国的社会保障税制是在总结经验的基础上建立起来的。

第四，研究遗产税和赠与税制度的设计。作为财产税体系的重要组成部分，遗产税和赠与税在调节财富分配差距方面发挥着重要作用。同时，它有助于鼓励人们的捐赠行为，促进慈善和公益事业的发展，实现市场调节和政府调节之外的收入“第三次分配”，缓解收入差距。目前，我国尚不具备快速开征遗产税(赠与税)的相关条件。但是，有必要深化对其制度设计和政策效应的研究和探索，并做好理论储备。同时，要加快完善产权登记制度和评估制度等相关配套制度，为今后的改革做好准备。

(4)进一步构建地方税体系

在社会主义市场经济体制下，完善地方税体系的目的是提高资源配置效率，促进经济增长和社会和谐，实现中央与地方的双赢。实现这一目标的关键问题是规范和稳定中央与地方的财政关系。完善地方税体系的重点是在完善分税制的基础上考虑地方税体系的制度建设，在合理划分中央和地方税收的基础上，从广义上把握地方税体系的创新。营改增全面实施后，各种共享税，包括扩大收入规模的增值税、企业所得税和个人所得税，都应作为地方税制的重要组成部分。具体来说，我们可以通过以下改革措施，由近及远地丰富地方税收，完善地方税制。

首先，调整中央和地方分担增值税的比例，优化分担方式。虽然增值税仍然是中央、省、市、县政府的共同税收，但地方政府特别是省政府的分担比例应该适当提高。在过渡时期有必要将75: 25的比例改为50: 50的分享模式，但这种模式不适合长期使用，因为目前的做法可能会导致地区间分配差距的扩大和地方政府行为的扭曲。今后，增值税的分享可以根据各地的人口和基本公共服务需求来考虑。按照标准化公式在不同地区进行分配，并在每个财政年度之前制定增值税收入分享预算，以便地方政府根据该预算制定地方财政收支预算，从而使增值税成为地方政府支持其履行公共职能的稳定、正常的财政收入来源。

其次，改革企业所得税和个人所得税的分税制模式，将收入分成模式转变为分成模式。改革现行企业所得税和个人所得税的分税制模式，可分为分税制和地方附加税。企业所得税和个人所得税的征税权属于中央政府，中央政府规定了全国统一的税率，地方政府可以在此税率之外征税，但增加的税率有最高限额。此外，考虑到所得税税源的流动会造成税收地区间的不均衡分配，有必要建立一套税收地区间分配的调整机制，以促进税收公平。

第三，推进消费税改革，将其转变为中央和地方共享的税种。适当扩大消费税征收范围，调整消费税征收环节和收入分享方式。对于生产过程中一些适合征收的项目，如国家垄断的烟草消费品和国家重要战略物资成品油，生产过程中仍保留征税的做法，但收入改为由中央政府和消费地分享，由中央政府分担大部分。对于其他项目，征收环节可以从目前的生产环节转移到销售环节，收入将转移到地方政府。

第四，推进财产税和资源税改革，为市县政府创造主体税种。从长远来看，对房地产征收的财产税和对矿产资源征收的资源税可以作为东部发达地区和西部欠发达地区自然资源丰富的市县政府的主要税种。

最后，加快环境税制建设。2016年12月25日，第十二届全国人民代表大会常务委员会第二十五次会议表决通过了《中华人民共和国环境保护税法》，现行排污费改为环境税，自2018年1月1日起征收。为了调动地方积极性，环境保护税收作为地方税收纳入一般公共预算。今后，为了提高地方政府控制区域污染的能力，调动地方保护环境的积极性，有必要将环境税收制度的后续制度建设纳入议事日程，使其成为地方政府相对稳定的收入来源。

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